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Kein nachträglicher Änderungsbescheid möglich

Wenn das Finanzamt pennt

Waffengleichheit ist beim Fiskus nicht geben. Dennoch kann dieser sich nicht alles erlauben. Wenn er etwa beim Rechtsformwechsel eines Unternehmens pennt, hat das Folgen.

Die steuerlichen Folgen von Unternehmensumstrukturierungen bei Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer sind im Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) geregelt. Die Unternehmen haben dabei unter bestimmten Voraussetzungen ein Wahlrecht, ohne Aufdeckung von stillen Reserven die Buchwerte fortzuführen oder aber die stillen Reserven teilweise oder ganz aufzudecken.

Verflixte 7 Jahre

Bei Einbringungen eines Unternehmens in eine Kapitalgesellschaft oder eine Genossenschaft (§§ 20 ff. UmwStG) ist z.B. eine Buchwertfortführung ohne Aufdeckung stiller Reserven möglich. Nach § 22 Abs. 1 UmwStG muss der „Einbringende“ eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils die erhaltenen Anteile an der Kapitalgesellschaft sieben Jahre lang behalten. Verletzt er diese Sperrfrist, wird er bei Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer rückwirkend auf den Einbringungszeitpunkt so besteuert, als ob er das Unternehmen zum gemeinen Wert eingebracht hätte. Die stillen Reserven des eingebrachten Unternehmens werden dann rückwirkend zum normalen Steuersatz, also ohne Freibeträge oder ermäßigten Steuersatz, besteuert.

Steuerschädlich innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist ist nicht nur der entgeltliche Weiterverkauf von Anteilen an der Kapitalgesellschaft, in die zuvor das Unternehmen eingebracht worden ist, sondern auch tauschähnliche Vorgänge wie der Rechtsformwechsel der Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft oder eine Aufwärtsverschmelzung der Tochterkapitalgesellschaft in eine Muttergesellschaft.

Im Urteilsfall brachte der Kläger im Jahr 2007 100% der Anteile an einer GmbH 1 in eine GmbH 2 ein. Für die GmbH 1 wurde dabei in Ausübung der Wahlrechte des UmwStG ein unter dem tatsächlichen Wert der Anteile liegender Wert angesetzt. Die stillen Reserven wurden also nicht voll aufdeckt.

2008 wurde die GmbH 2 dann formwechselnd unter Buchwertfortführung nach § 190 des Umwandlungsgesetzes in eine offene Handelsgesellschaft (OHG) umgewandelt. Der Vorgang fand also innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist statt. Dieser Formwechsel in eine Personengesellschaft innerhalb der Sperrfrist führt grundsätzlich rückwirkend zu einer Besteuerung des Einbringungsgewinns im Jahre 2007.

Hat das Finanzamt "gepennt"?

Das Finanzamt hatte im bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid für 2007 im Jahr 2010 diesen Einbringungsgewinn aber nicht besteuert.

Wenn ihm der Formwechsel bereits bei Erlass dieses rechtskräftigen Einkommensteuerbescheids bekannt war, hätte es den Einbringungsgewinn bereits damals besteuern müssen. Es wäre dann verfahrensrechtlich nicht mehr zum Erlass des jetzt beim BFH streitigen Änderungsbescheids berechtigt gewesen. Ob das der Fall war, muss jetzt nochmals das Finanzgericht prüfen.

Fazit: Auch ein Finanzbeamter muss seine Arbeit sorgfältig machen. Verpennt er Fristen, kann er nicht nachträglich Steuern einfordern.

Urteil: BFH, I R 25/18

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